Instruction du 12 septembre 2002, sur les nouvelles dispositions applicables à la détermination de l'assiette de la taxe sur les salaires

Par une instruction du 12 septembre 2002, l'administration commente les nouvelles dispositions applicables à la détermination de l'assiette de cette taxe. Elle répertorie notamment les principales différences existant entre l'ancien et le nouveau régime. A cette occasion, nous constatons un élargissement d'assiette à cause, notamment, de la prise en compte des plus-values d'acquisition de "stock-options". Sous couvert de simplicité, le Gouvernement n'aurait-il pas en réalité cherché à accroître la rentabilité de la taxe sur les salaires ?

I. Le champ d'application de la taxe sur les salaires est inchangé
L'article 10 de la loi de finances pour 2001 ne modifie pas le champ d'application de la taxe sur les salaires.
La taxe sur les salaires continue donc à être due :
- par les employeurs, au sens du droit du travail ;
- lorsque ces employeurs entrent dans le champ d'application territorial de la taxe sur les salaires, c'est-à-dire, qu'ils sont domiciliés ou établis en France, quel que soit le lieu où est situé le domicile du bénéficiaire des rémunérations ;
- dans les conditions prévues au 1 de l'article 231 du CGI : la taxe sur les salaires est due par les employeurs qui ne sont pas assujettis à la TVA ou qui ne l'ont pas été sur au moins 90 % de leur chiffre d'affaires au titre de l'année précédant celle du paiement des rémunérations. Dans ce dernier cas, la taxe est due à raison du rapport existant, au titre de cette année de référence, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la TVA et le chiffre d'affaires total.
Enfin, les rémunérations versées par les employeurs agricoles qui bénéficient d'une exonération de fait de taxe sur les salaires en application de la jurisprudence du Conseil d'Etat demeurent exonérées. Il en est ainsi des exploitants agricoles, des exploitants forestiers, des pisciculteurs et les conchyliculteurs.

II. L'assiette de la taxe sur les salaires dépend désormais de la réglementation sociale
En principe, l'assiette des cotisations de sécurité sociale et celle de la taxe sur les salaires sont désormais identiques. Comme le souligne l'administration, il y a unicité. En effet, les rémunérations soumises à la taxe sur les salaires sont aujourd'hui évaluées selon les règles prévues par le Code de la Sécurité sociale ou, le cas échéant, par le Code rural (art. 231 du CGI).
La référence à l'assiette des cotisations de sécurité sociale conduit à inclure dans l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes considérées comme des rémunérations au sens de la réglementation sociale, sauf exonérations maintenues par la loi fiscale. A l'inverse, sont exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes qui ne constituent pas des rémunérations au sens de la réglementation sociale (par exemple, sommes versées au titre de l'intéressement, de la participation et des plans d'épargne dans les conditions et limites prévues par le Code du travail).
Par ailleurs, les solutions doctrinales retenues en matière sociale sont applicables pour la taxe sur les salaires.
En revanche, la référence à l'assiette des cotisations sociales ne conduit pas à appliquer les dispositifs de réduction ou d'exonération concernant les cotisations de sécurité sociale.

1. Cas des employeurs relevant du régime général de la Sécurité sociale
a. La nouvelle assiette de la taxe sur les salaires
L'assiette des cotisations sociales constitue la nouvelle assiette de taxe sur les salaires. Elle est pour l'essentiel assez proche de l'ancienne, laquelle était constituée des sommes relevant de la catégorie des traitements et salaires au titre de l'impôt sur le revenu.
Il existe cependant des différences par rapport à l'ancien régime. L'administration les a répertoriées, voici les principales :
- en matière sociale, les frais professionnels des salariés appartenant à certaines professions peuvent faire l'objet d'un abattement sur l'assiette de la taxe sur les salaire ;
- les allocations complémentaires aux indemnités journalières de sécurité sociale (maladie, maternité, accidents du travail) sont soumises à la taxe sur les salaires ;
- les contributions des employeurs au financement des prestations complémentaires de retraite et de prévoyance sont assujetties à la taxe sur les salaires ;
- les indemnités de départ volontaire en retraite ou en préretraite (à l'exclusion de celles versées dans le cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi) sont soumises à la taxe sur les salaires ;
- dans certains cas, la contribution patronale aux chèque vacances est soumise à la taxe sur les salaires ;
- la plus-value d'acquisition réalisée lors d'une option sur titres ("stock-option") est soumise à la taxe sur las salaires ;
- concernant les rémunérations, assujetties aux cotisations de sécurité sociale sur une base forfaitaire, payées à certains salariés, la taxe sur les salaires est assise sur ladite base forfaitaire ;
- les pourboires sont soumis à la taxe sur les salaires.

b. Certaines exonérations à la taxe sur les salaires sont maintenues
Nonobstant leur assujettissement aux cotisations sociales, le cas échéant dans des conditions favorables, le législateur a maintenu certaines exonérations spécifiques à la taxe sur les salaires en raison de la nature des rémunérations concernées. Il s'agit :
- de l'exonération des rémunérations versées aux apprentis (art. 231 bis I du CGI I) ;
- de l'exonération des rémunérations versées, notamment par une association, à des personnes recrutées à l'occasion et pour la durée d'une manifestation de bienfaisance ou de soutien organisée à son seul profit (art. 231 bis L du CGI) ;
- de l'exonération des rémunérations versées aux salariés bénéficiaires d'un contrat emploi-solidarité, d'un contrat emploi consolidé ou d'un contrat emploi-jeune (art. 231 bis N du CGI) ;
- de l'exonération des rémunérations versées par un particulier pour l'emploi d'un seul salarié à domicile ou d'une seule assistante maternelle (art. 231 bis P du CGI).

2. Cas des employeurs relevant d'un régime spécial de sécurité sociale
Certains employeurs relèvent d'un régime spécial de sécurité sociale (Banque de France, établissements publics de l'Etat, etc.) et sont soumis, le cas échéant, à des règles spécifiques applicables pour la détermination de l'assiette des rémunérations soumises aux cotisations sociales. Cela n'a aucune incidence sur la détermination de l'assiette de la taxe sur les salaires. En effet, pour les employeurs en cause, la taxe sur les salaires est assise sur une assiette qui est celle du régime général de la Sécurité sociale.

3. Cas des employeurs de salariés relevant de la mutualité sociale agricole
Pour les employeurs de salariés agricoles, l'assiette de la taxe sur les salaires correspond à celle retenue pour le calcul des cotisations des assurances sociales agricoles.

III. Déclarations, paiement et contrôle de la taxe sur les salaires

1. Obligations déclaratives et paiement

a. Bordereau-avis de taxe sur les salaires
Chaque versement effectué au titre de la taxe sur les salaires est accompagné d'un bordereau-avis (déclaration n° 2501 MI, disponible sur le site du ministère de l'Economie et des Finances) indiquant notamment la période à laquelle s'applique le versement et le montant des rémunérations payées au cours de cette période.
Par ailleurs, la régularisation de la taxe est effectuée par année (art. 143 de l'annexe II du CGI). Cette régularisation est effectuée au moyen d'une déclaration annuelle de liquidation et de régularisation de la taxe sur les salaires (déclaration n° 2502-AN, disponible sur le site du ministère de l'Economie et des Finances), qui doit être déposée chaque année par l'employeur au plus tard le 15 janvier de l'année qui suit celle au titre de laquelle la taxe est due (art. 369 de l'annexe III du CGI) .
Cette déclaration doit mentionner les rémunérations payées au cours de l'année civile précédente qui sont donc, pour celles versées à compter du 1er janvier 2002, déterminées par référence à l'assiette des cotisations de sécurité sociale.

b. Déclaration annuelle des rémunérations
Les employeurs font figurer dans la rubrique 20 A de la DADS le montant brut des rémunérations, rubrique qui correspond ainsi à l'assiette de la taxe (art. 39-2°-d de l'annexe III du CGI).
Pour les rémunérations servies à compter du 1er janvier 2002 (DADS déposée en janvier 2003), cette rubrique devra désormais tenir compte des rémunérations brutes telles qu'elles sont définies en matière sociale.

2. Contrôle
La modification de l'assiette de la taxe sur les salaires et de sa définition par référence à celle retenue pour le calcul des cotisations de sécurité sociale reste sans incidence sur les modalités de contrôle par l'administration fiscale de cet impôt et en particulier de son assiette.
Les services fiscaux pourront se rapprocher utilement des Unions de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d'allocations familiales (URSSAF) lors des opérations de contrôle.